Авансовые платежи по НДС

В соответствии с законом с 1 января 2009 г. покупатель, перечисливший продавцу предоплату, вправе принять к вычету НДС с данной суммы, не дожидаясь отгрузки товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав). В течение 5 календарных дней после получения предоплаты (полной или частичной) продавец должен выставить покупателю счет-фактуру на данную сумму (п. 3 ст. 168 НК РФ). НК РФ предусматривает соблюдение следующих условий для принятия покупателем к вычету «входного» НДС с предоплаты: наличие счета-фактуры на аванс, документов, подтверждающих его фактическое перечисление, а также договора, который содержит положение о предоплате (п. 9 ст. 172 НК РФ).

Необходимо отметить, что Минфин РФ в приказе от 31.10.2000 г. № 94н указывает, что НДС, предъявляемый продавцом при получении аванса от покупателя, не является налогом по приобретенным покупателем ценностям, работам, услугам, так как на момент перечисления аванса товар, работа, услуга не считаются приобретенными и, соответственно, данная сумма НДС является суммой НДС, принимаемой к вычету, что не противоречит нормам НК РФ.

Как известно, данное нововведение имело целью увеличение денежных активов покупателя, который получил возможность принять НДС с авансов к вычету, не дожидаясь непосредственно выполнения существенных условий договора (отгрузки товара, оказания услуги и т.п.). Однако правоприменительная практика выявила достаточно много критических комментариев относительно данного нововведения со стороны налогоплательщиков.

Как уже было отмечено, принятие к вычету НДС, полученного в результате уплаты аванса, возможно только при наличии счета-фактуры на аванс, документов, подтверждающих его фактическое перечисление, а также договора, который содержит положение об авансе.
Рассмотрим ситуацию, когда налогоплательщик-покупатель воспользовался новой нормой НК РФ и принял НДС, полученный с аванса к вычету, не дожидаясь выполнения существенных условий договора (выполнения работа, оказания услуг и т.п.).

В дальнейшем на момент оказания услуг по договору, счет-фактура выставляется продавцом на полную сумму, указанную в таком договоре. Покупатель на основании счета-фактуры вправе принять всю сумму налога, указанную в нем, к вычету. При этом с целью избежания удваивания суммы вычета покупатель обязан восстановить в бюджет НДС, принятый ранее к вычету с аванса, причем в том же налоговом периоде (пп. 3 п. 3 ст. 170 НК РФ). Кроме того, НДС должен быть восстановлен в бюджет также в случае расторжения договора (либо изменения его условий) и возврата предоплаты продавцом.

В результате получается, что покупатель обязан сначала принять к вычету НДС с суммы предоплаты, затем восстановить данный НДС и только потом принять к вычету всю сумму НДС со всей суммы договора. Именно такое «топтание на одном месте» и вызвало недовольство со стороны налогоплательщиков. При этом налоговые нововведения никак не коснулись обязанностей продавца.

Однако стоит отметить, что покупатель имеет право и не принимать к вычету НДС, полученный с авансовых платежей, т.к. общая величина НДС по сделке при этом занижена не будет. При таком выборе налогоплательщика не будет и бюджетных потерь.

А.Д. Левашенко – сотрудник лаборатории налоговой политики