О целесообразности новых ограничений на вычет убытков внутри КГН

Как известно, с 1 января 2017 г. вступили в силу поправки в Налоговый кодекс, ограничившие вычет убытков как для КГН, так и для всех остальных налогоплательщиков. В течение ближайших трех лет для всех налогоплательщиков право на вычет убытков ограничено 50% налоговой базы текущего года. Однако для КГН, в отличие от прочих налогоплательщиков, ограничения на вычет убытков имеют не временный, а постоянный характер. Согласно п.1 ст.278.1 НК в редакции Федерального закона от 30.11.2016 N 401-ФЗ, налоговая база, формируемая прибыльными участниками КГН, не может быть сокращена более чем на 50% убытками, полученными прочими участниками группы. Оставшиеся неучтенными убытки могут вычитаться исключительно из собственной будущей прибыли понесших их участников КГН по общим правилам (и с учетом общих для всех налогоплательщиков временных ограничений).

Данная мера представляется крайне нежелательной по двум причинам. Во-первых, потому, что она противоречит основополагающим принципам консолидированного налогообложения, принятым в мировой практике. Смысл консолидации состоит именно в суммировании прибылей и убытков участников КГН. Причем участники российских КГН платят за эту возможность гораздо дороже зарубежных (в частности, на время пребывания в КГН они лишаются права вычета убытков, возникших до консолидации; все члены КГН утрачивают право вычета убытков, понесенных в период пребывания в группе, после выхода из нее или прекращения ее существования).

Во-вторых, сама по себе эта мера совершенно неэффективна. Проиллюстрируем эту мысль на примере. Для простоты предположим, что консолидированная группа состоит из двух участников: головной компании, через которую реализуется основная часть продукции и которая имеет прибыль 100 млрд руб. в год, и дочерней компании, которая занимается преимущественно производством и в силу этого имеет убыток 60 млрд руб. До внесения комментируемых поправок в НК совокупная налоговая база КГН должна была составить 40 млрд руб. Теперь материнская компания при формировании консолидированной налоговой базы сможет вычесть не 60 млрд, а только 50 млрд руб. (т.е. 50% своей прибыли). Однако при отсутствии контроля за трансфертным ценообразованием в рамках КГН повышения налоговой нагрузки на КГН в приведенном примере легко избежать, увеличив долю продукции, реализуемой через дочернюю компанию, вследствие чего ее убытки сократятся до 50 млрд руб. за счет сокращения прибыли материнской до 90 млрд руб. Консолидированная налоговая база при этом составит те же 40 млрд руб., что и по ранее действовавшему законодательству.

Простота обхода этой нормы, несомненно, побудит налоговые органы противодействовать этому с помощью доктрины необоснованной налоговой выгоды, в результате чего, во-первых, будет утрачено одно из основных преимуществ КГН, выражающееся в освобождении налогоплательщиков и налоговых органов от контроля за ценообразованием по сделкам внутри КГН, а во-вторых, налоговые риски для участников КГН настолько возрастут, что это, по всей вероятности, будет иметь своим следствием отказ от использования данного института.

Анна Золотарева – к.ю.н., руководитель Научного направления «Правовые исследования»