Некоторые результаты реформы подоходного налогообложения 2000 года

Работа, о которой я сейчас буду говорить, была проведена коллективом сотрудников Института экономики переходного периода под руководством Сергея Германовича Синельникова.

В результате  налоговой реформы 2000 г. изменилась система подоходного налогообложения. Вторая часть Налогового кодекса установила пропорциональную ставку подоходного налога на уровне 13% налогооблагаемого дохода, в то время как до этого предельная ставка варьировала, в зависимости от размера базы налогообложения от 12 до 30 процентов.  Одновременно с реформой подоходного налога произошла реформа системы отчислений граждан в социальные фонды, в частности для высоких доходов предельная ставка социальных отчислений может быть снижена в соответствии с Налоговым кодексом с 39.5% до 15%.

Такое значительное снижение предельных ставок неизбежно должно было повлиять на налоговые поступления (особенно для налогоплательщиков с высокими доходами).

В своём сегодняшнем докладе, я расскажу о проведённом нами исследовании реформы подоходного налога и опишу его основные результаты. В начале своего доклада я затрону основные макроэкономические результаты реформы и сформулирую основные причины роста поступлений подоходного налога. Затем я перейду к обзору моделей уклонения от подоходного налога, что позволит мне сформулировать конкретные гипотезы о влиянии изменения предельной налоговой ставки на поступления подоходного налога. В последней части моего выступления я опишу построенные нами модели изменения налоговых поступлений и базы налогообложения и сделаю выводы о справедливости сделанных гипотез.

Переходя к обзору макроэкономических результатов реформы подоходного налогообложения, нужно отметить, что в подавляющем большинстве регионов России в 2001 году по сравнению с 2000 годом наблюдался рост налоговых поступлений.

Из приведённой гистограммы мы видим, что регионы можно разделить на три группы по величине прироста поступлений на душу населения: регионы с отрицательными приростами поступлений подоходного налога, регионы с низкими приростами налоговых поступлений и регионы с высокими поступлениями подоходного налога.

Поступления подоходного налога в реальном выражении выросли в 2001 году по сравнению с 2000 годом на 19%.

Согласно нашей основной гипотезе, такое значительное повышение налоговых поступлений обусловлено снижением уклонения от уплаты подоходного налога.

Тем не менее, можно предположить, что повышение могло произойти и под влиянием других причин.

Во-первых, следует отметить тот факт, что для большого числа налогоплательщиков предельная налоговая ставка в результате реформы повысилась. Тем не менее, такое повышение при прочих равных условиях по нашим оценкам могло повлечь за собой прирост поступлений не более чем на 8%.

Во-вторых, рост налоговых поступлений мог произойти и под влиянием общего экономического роста в стране.

 В третьих, дополнительный рост поступлений может быть связан с тем, что с 2001 года подоходный налог стал взиматься с доходов военных, что составило около 2% в общем приросте поступлений налога.

В-четвёртых, часть налогоплательщиков могла перенести часть доходов 2000 года на 2001 год, когда эти доходы облагались по более низкой ставке. Однако, налогоплательщики с низкими доходами 2000 года не могли претендовать на снижение ставки социальных платежей в 2001 году, что могло служить ограничением для перенесения доходов.

И, наконец, в связи с тем, что ставка налога на прибыль оказалась выше в 2001 году, чем минимальная ставка налогообложения доходов, часть прибыли могла быть замаскирована под заработную плату работников предприятий.

Оказывается, что наибольший рост налоговых поступлений преимущественно происходил в регионах с большими значениями среднедушевого дохода и эффективной ставки подоходного налога.

На приведённой диаграмме, показывающей зависимость приростов налоговых поступлений от среднедушевого дохода видна тенденция к повышению прироста налоговых поступлений в 2001 году по сравнению с 2000 годом при росте среднедушевого дохода.

На следующей диаграмме мы видим, что прирост налоговых поступлений имеет тенденцию к повышению и с ростом эффективной ставки налога.

Таким образом, данные говорят о больших приростах налоговых поступлений в более богатых регионах.

Для более формального изложения этой гипотезы я сделаю краткий обзор результатов теоретических моделей.

Одна из самых первых моделей была разработана Аллингэмом и Сандмо [1] , а затем несколько позднее дополнительные выводы из неё были сделаны Ицхаки [2] и Сринивасаном [3] .  В модели предполагается, что при уклонении от налогообложения налогоплательщик решает задачу максимизации ожидаемой полезности при фиксированной и известной ему вероятности проверки правильности  декларируемого им дохода. Штрафы и налоги считаются пропорциональными. В такой модели оказывается, что сумма дохода, скрытая от налогообложения снижается при увеличении предельной налоговой ставки.

Модель Аллингема и Сандмо может быть обобщена если сделать её многопериодной. Одна из первых попыток проанализировать долгосрочную динамику уклонения от налогообложения была сделана Энджелем и Хайнсом. [4] Они проанализировали модель уклонения от налогообложения для нейтральных к риску налогоплательщиков.

Обобщение модели на случай  логарифмической функции полезности [5] было сделано Кабалле и Панадес [6] . Результатом обеих моделей был вывод о положительной связи уклонения с предельной ставкой подоходного налога.

Во всех моделях, кратко описанных выше, не учитывался тот факт, что собранные налоги, в конечном счёте, предназначены для финансирования деятельности государственных институтов и для предоставления общественных благ.

Попытка приблизиться к решению этого вопроса была сделана Коуэллом и Гордоном [7] . Их выводом является то, что уклонение от налогообложения происходит при недофинансировании общественных благ.

Изложенные модели позволяют предположить наличие отрицательной связи между изменением предельной ставки (или, для региона, средней предельной ставки) подоходного налога и налоговой базы. Для прироста налоговых поступлений такая связь также будет наблюдаться, когда отношение декларируемых доходов к скрытым доходам не превосходит эластичности скрытых доходов по предельной ставке налога.

Сформулировав гипотезу о связи изменения налоговой базы и налоговых поступлений с изменением средней предельной ставки налога, я перейду к построению регрессионных моделей.

При построении моделей учитывалось два основных фактора, повлиявших на изменение налоговых поступлений и налоговой базы: это изменение средней предельной ставки налога и реальный экономический рост.

На основании региональных данных Госкомстата и Министерства по налогам и сборам нами была построена следующая модель изменения налоговых поступлений:

∆Расх  - изменение потребительских расходов в регионе.

Вместо показателя изменения расходов было бы логичнее использовать индикатор изменения налоговой базы, например доходы. В то же время связь между изменением предельной налоговой ставки и доходами выше, чем между изменением предельной налоговой ставки и потребительскими расходами, поэтому в модели использовался последний показатель.

Как видно данное уравнение говорит о значимой отрицательной зависимости изменения налоговых поступлений с изменением средней предельной налоговой ставки.

Для изменения налоговой базы построение такой модели некорректно, поскольку предельная ставка подоходного налога до реформы определялась размером налоговой базы. Поэтому мы специфицировали модель зависимости изменения налоговой базы от изменения средней предельной налоговой ставки в виде системы.

Мы оценивали систему с помощью обобщённого метода моментов с оценкой матрицы ковариации коэффициентов в форме Уайта. В качестве инструментальных переменных мы использовали долю нетрудоспособного населения в регионе как индикатор возможного объёма вычетов и льгот по уплате подоходного налога, долю заработной платы в доходах в регионе, как индикатор склонности к сокрытию доходов от налогообложения, долю сельскохозяйственной продукции в ВРП региона и наконец, мы использовали показатель доли расходов на питание в расходах региона как индикатор уровня жизни в регионе.

Полученная система выглядела следующим образом:

	∆Налоговая база=  2218 -170,6 ∆t +  0,7 ∆Расх               R2=0,41  (0,13) (-3,22) (4,47)
	∆t=- 0,012 -0,92 Налоговая база в 2000 г                             R2=0,56 (0,22) (-5,6)

Таким образом, на основании этой модели мы можем сделать вывод об отрицательной связи изменения налоговой базы  и изменением средней предельной налоговой ставки. Это также говорит в пользу высказанной мной гипотезы.

Итак, в заключение следует сказать, что построенные модели изменения налоговых поступлений и налоговой базы говорят в пользу гипотезы об отрицательной связи изменения средней предельной налоговой ставки и изменением налоговой базы и налоговых поступлений. То есть, гипотезы, сформулированной при анализе теоретических моделей.

Таким образом, можно предположить, что одним из основных факторов, обусловивших большой прирост поступлений подоходного налога было снижение уклонения от  уплаты налога из-за снижения средних предельных налоговых ставок.

[1] Allingam M.G., Sandmo A. (1972)" Income Tax Evasion: A Theoretical Analysis", Journal of Public Economics 1, pp. 323-328.

[2] Yitzhaki S. (1974) "A Note on  Income Tax Evasion: A Theoretical Analysis", Journal of Public Economics 3, pp. 201-202.

[3] Srinivasan T.N. (1973) "Tax Evasion: A Model", Journal of Public Economics 2, pp. 339-346.

[4] Eduardo M.R.A. Engel, James R. Hines, Jr. “Understanding Tax Evasion Dynamics”, NBER WP6903

[6] J. Caballe, J. Panades, “On the Relation Between Tax Rates and Evasion in a Multi-period Economy”, Universitat Automna de Barcelona, Dept. Economia I Ha., 2001

[7] Cowell F.A., Gordon J.P.F. (1988)"Unwillingness to Pay. Tax evasion and Public Good Provision", Journal of Public Economics, Vol. 36, pp. 305-321.